A Lei n. 15.270/25 trouxe significativas mudanças na tributação do imposto de renda, com alterações na Lei n. 9249/95 e na Lei n. 9250/95. Dentre elas, criou-se a prometida isenção para os rendimentos até R$ 5.000,00, institui-se a tributação de lucros ou dividendos pagos ou creditados por pessoas jurídicas a pessoas físicas, nos termos do novo art. 6º-A na Lei n. 9.250/95, bem como estabeleceu-se o chamado Imposto de Renda Mínima, com o intuito de atingir as chamadas Altas Rendas.
Trata-se de um grande avanço em prol da realização de uma maior Justiça Tributária, mas que demanda algumas reflexões.
Tradicionalmente, não se discute o problema da ideologia na formação, na interpretação e na aplicação das leis tributárias. Consolidou-se na “ciência” do direito tributário brasileiro uma espécie de visão “neutra” na leitura da Constituição de 1988.
A teorização do direito tributário, especialmente a partir da década de 70 do século passado, foi sendo sedimentada a partir de um olhar liberal e garantista do direito tributário.
Conceituou-se esse ramo do direito, de forma geral, como sendo um conjunto de normas que disciplina as atividades de instituição, fiscalização e arrecadação dos tributos, indicando o viés de regular e impor limites jurídicos a tais atividades, de tal forma que o Poder Público somente pode ingressar no patrimônio e na liberdade do contribuinte quando e nos limites autorizados pelo ordenamento jurídico. Não havia uma preocupação com a questão da finalidade e da destinação dos tributos, que estariam no campo do direito financeiro. Também, não havia que se discutir problemas de justiça, axiologia, sociologia, economia e políticas públicas e fiscais, porque seriam questões externas ao mundo jurídico. O sistema do direito tributário seria fechado e completo (é comum, por exemplo, encontrar autores sustentando que Constituição de 1988 é minuciosa em matéria de tributação), de modo a não sofrer ingerências de outros sistemas sociais.
Aos poucos, porém, uma parcela cada vez mais significativa da doutrina foi percebendo que as normas tributárias constitucionais não formam uma ilha isolada no oceano constitucional. Mais. Que a tributação deve servir não só de proteção ao contribuinte, mas também como instrumento de realização dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil (art. 3º da CF/88): “I - construir uma sociedade livre, justa e solidária; II - garantir o desenvolvimento nacional; III - erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais; IV - promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor, idade e quaisquer outras formas de discriminação”.
Trata-se de uma visão complexa e de difícil harmonização, mas que serviu de impulso para se preocupar com outros pontos do direito tributário, até então desconsiderados. Por exemplo, percebeu-se a necessidade de trazer para esse ramo jurídico a finalidade e a destinação dos tributos como um elemento de extrema importância para a configuração do sistema.
Também, começou-se a enxergar o problema da justiça tributária para além de uma tributação de acordo com a igualdade. Aquela é mais ampla e envolve (a) a escolha de um modelo de estrutura de tributação mais justo e (b) a decisão sobre a distribuição e aplicação dos recursos obtidos com os tributos. De nada adianta ter um sistema cuja incidência tributária esteja (utópica e integralmente) de acordo com a igualdade, se as escolhas de tributação e as definições de aplicação/destinação não são justas.
Surgem nesse momento, por exemplo, debates sobre a correção/adequação/necessidade ou não da criação do Imposto sobre Grandes Fortunas e sobre a indevida não incidência do IPVA sobre embarcações e aeronaves, que, via de regra, também são veículos automotores (problema corrigido pela EC 132/23). Igualmente, cresce em importância o debate sobre quem tem direito a não ser tributado, para quem os benefícios devem ser concedidos, o motivo de sua criação e o seu devido controle.
Nesse contexto, pode-se defender que a criação das normas tributárias passou a revelar não mais apenas uma disputa de interesses entre Fisco e contribuintes, mas também entre grupos de contribuintes (luta de classes na arena política tributária). Trata-se de disputas legítimas, porquanto todos os grupos têm direito para buscar proteger e realizar seus interesses, desde que sejam respeitados os valores e as balizas constitucionais. É neste ponto que as instâncias políticas devem saber encaminhar e deliberar sobre os interesses em jogo, sendo que o Poder Judiciário, notadamente o Supremo Tribunal Federal, vem ganhando cada vez mais protagonismo sobre tais questões. Perceba-se a importância da recente decisão proferida na ADO 55 sobre a omissão legislativa em instituir o IGF, dentre outras que o STF vem proferindo nos últimos anos em matéria tributária. Encontra-se, assim, superada a concepção clássica de que a construção do ordenamento jurídico se faz apenas na atividade legislativa do Parlamento e do Executivo, porque cada vez mais a sua estruturação passou a depender de um diálogo entre os três poderes com os grupos sociais que se dispõem a participar das deliberações políticas e jurídicas.
As alterações trazidas pela Lei n. 15.270/25 são motivadas pela busca de maior justiça na tributação, sem dúvida. Trata-se de um ponto positivo. Todavia, a regulamentação promovida apresenta alguns pontos críticos que merecem atenta reflexão.
Por exemplo, há muito se discute a questão da progressividade no imposto de renda, seja porque se trata de um desdobramento da ideia de justiça tributária e concretização da capacidade contributiva, seja porque há expressa exigência constitucional no art. 153, §2º, III.
O que se percebe de uma leitura rápida da lei. 15.270/25 é que se perdeu uma importante oportunidade de incrementar tal princípio. Foi um grande avanço a concretização da prometida redução total do IRPF para rendimentos mensais até R$ 5.000,00 e redução parcial para quem tem ganhos mensais até R$ 7.350,00.
Todavia, é necessário avançar para que se estabeleça uma justa progressividade tributária a partir de quem ganha R$ 7.350,00. Da mesma forma, não se entende o motivo pelo qual se tem uma alíquota única para Altas Rendas superiores a R$ 1.200.000,00.
De outro lado e a par de diversas questões que podem ser suscitadas em relação à tributação sobre lucros e dividendos, parece que se criou uma estranha categoria dos rendimentos isentos tributáveis.
O art. 6º-A na Lei n. 9.250/95, estabelece que há necessidade de retenção na fonte de 10% para o “o emprego ou a entrega de lucros e dividendos por uma mesma pessoa jurídica a uma mesma pessoa física residente no Brasil em montante superior a R$ 50.000,00 (cinquenta mil reais) em um mesmo mês”.
Uma primeira interpretação não indica que o montante inferior a R$ 50.000,00 continue isento. Também, não indica que continue isento o recebimento dos referidos rendimentos através de mais de uma pessoa jurídica. Apenas que deve haver retenção na fonte quando uma pessoa jurídica realizar tais pagamentos em valor superior àquele montante.
O dispositivo refere-se apenas à necessidade de retenção na fonte.
Porém, o art. 10 da Lei nº 9.249/95, continua a determinar que os lucros e dividendos são isentos, observados os arts. 6º-A e 16-A da Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995.
A partir de uma conjugação desse dispositivo com o supracitado art. 6º-A, pode-se concluir, no entanto, que os lucros/dividendos não ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte, nem integrarão a base de cálculo do imposto de renda do beneficiário, pessoa física ou jurídica, exceto se ultrapassar R$ 50.000,00.
O problema começa quando a interpretação deve envolver o art. 16-A da Lei nº 9.250, que, ao pretender tributar as Altas Rendas, estipulou que devem ser computados todos os rendimentos recebidos no ano-calendário, incluídos os isentos ou sujeitos à alíquota zero, e se ultrapassarem a R$ 600.000,00 (seiscentos mil reais), haverá uma tributação mínima do Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas.
É claro que o § 1º desse dispositivo possibilita a dedução de alguns rendimentos, porém não exclui os lucros e dividendos distribuídos/pagos a partir de 2026 (com exceção daqueles relativos a resultados apurados até o ano-calendário de 2025).
Assim, apesar do art. 10 da Lei nº 9.249/95 (em conjunto com o art. 6º-A da Lei n. 9.250/95) considerar que os lucros e dividendos até R$ 50.000,00/mensais são isentos, o supracitado art. 16-A faz com que, em alguma medida, possam ser tributados. Com isso, criou-se a categoria dos rendimentos isentos tributáveis.
Seria aqui de se indagar sobre existência de antinomia de normas dentro de um mesmo texto legislativo, que pode levar à conclusão de que os lucros e dividendos continuam isentos se a totalidade de rendimentos no ano não ultrapassar R$ 600.000,00.
Foi nesse sentido que a Receita Federal, recentemente, explicitou sua orientação:
“Se o total de rendimentos auferidos no ano pela pessoa física superar R$ 600.000,00, a pessoa física deverá submeter os rendimentos dos lucros e dividendos recebidos a partir de 2026 ao regime de tributação anual de altas rendas previsto no art. 16-A da Lei nº 15.270, de 2025. O IRRF retido pela pessoa jurídica no decorrer do ano-calendário poderá ser deduzido do imposto apurado nesse regime.
Na hipótese em que o contribuinte aufira rendimentos a título de lucros e dividendos e de outros rendimentos em montante inferior a R$ 600.000,00, o valor do IRRF retido pela empresa sobre os lucros distribuídos poderá ser restituído ao contribuinte”.
Claro que existem algumas variáveis nesse cálculo e em outras questões relativas a tal tributação, que precisam ser consideradas, mas que não são objeto do presente estudo. Mas, sob o ponto de vista lógico-jurídico, parece ser contraditório e não adequado considerar rendimentos isentos para fins de tributação. Se são isentos, não podem ser tributados. Todavia e acima de tudo, sob o prisma da Justiça Tributária, ainda mais inadequado é imaginar que os rendimentos exclusivamente de distribuição de lucros/dividendos até R$ 50.000,00 mensais continuem isentos, enquanto outros rendimentos (salários, honorários, aluguéis, apenas para dar alguns exemplos) são tributados se ultrapassarem o patamar de R$5.000,00 mensais. Trata-se, aqui, de aplicar os princípios da universalidade e da generalidade do IR (art. 153, §2º, III da CF/88), que devem ceder espaço apenas quando outros princípios, como o da capacidade contributiva, tiverem maior peso em alguma incidência específica. É o caso das empresas que optam pelo Simples Nacional. Trata-se de um microssistema, que se funda no art. 146, III, “d” e no princípio constitucional constante do art. 170, IX também da CF/88, de modo que é possível dizer que o art. 14 da LC 123/06, justamente por ser lei complementar, não poderia ser revogado pela Lei n. 15.270/25. Sobre isso, aliás, o Supremo Tribunal Federal, em breve, terá a oportunidade de se manifestar, na medida em que a Ordem dos Advogados do Brasil ingressou com Ação Direta de Inconstitucionalidade.
